4. 회계감사의 고유한계

공인회계사가 수행하는 회계감사가 100% 올바른 재무제표를 보장하지 못하는 것은 회계감사에 고유한계가 존재하기 때문입니다. 회계감사의 고유한계는 다음과 같은 이유로 발생합니다.

(1) 회계는 추정과 판단이 많이 개입됩니다. 예컨대 재무제표에는 ‘우리 회사가 얼마를 외상으로 팔았는데, 이러한 외상판매대금 중 얼마는 못 받을 것으로 예상된다’는 정보가 들어갑니다. 이를 대손충당금이라고 하는데요. 앞으로 얼마를 못 받을 것인지에 대한 예상은 철저하게 추정과 판단의 영역입니다. 이처럼 회계는 칼로 무 썰 듯 딱딱 떨어지는 게 아닙니다.

(2) 공인회계사가 수행하는 회계감사에는 구조적인 한계가 있습니다. 예컨대 회계사가 기업에 정보를 달라고 했는데, 회사에서 정보를 완전하게 주지 않을 수 있습니다. 또는 회사에서 문서를 거짓으로 꾸며내어 줄 수도 있겠죠. 회계사는 경찰이나 검사가 아니므로 문서의 사실 여부를 판별할 능력이 없습니다. 계좌추적권, 압수수색권 같은 공적인 수사 권한이 있는 것도 아니고요.

(3) 회계감사는 합리적인 시간 내에 수행되어야 합니다. 다시 말해 회계감사를 너무 질질 끌면 안 된다는 겁니다. 예컨대 2022년 재무제표에 포함된 모든 왜곡표시를 잡아내겠다고 1년 넘게 꼼꼼하게 감사한다고 합시다. 그러면 완벽한 재무제표가 나오긴 하겠지만 감사를 1년 넘게 하는 바람에 2022년 재무제표가 2024년에야 정보이용자들에게 공개될 겁니다. 1년도 더 지난 재무제표는 정보이용자에게 별로 쓸모가 없을 겁니다.

(4) 또한 회계감사는 합리적인 비용으로 수행되어야 합니다. 예컨대 어떤 회사가 저 멀리 중남미에 창고가 있고, 그 창고에 재고자산이 10만 원어치 있다고 합시다. 회계사는 회사의 창고에 재고자산이 얼마나 있는지도 확인합니다. 그런데 고작 10만 원어치 재고자산을 확인하겠다고 중남미까지 출장을 다녀오려면 시간과 돈이 엄청나게 들겠죠. 이런 경우에는 중남미까지 가는 걸 그냥 포기합니다. 그리고 재무정보이용자들도 회계사가 중남미까지 가지 않을 것을 기대하고 있다고 전제합니다.

(5) 회계감사는 표본감사를 원칙으로 합니다. 회사의 거래는 무수히 많으므로 그 모든 거래를 회계사가 전부 확인해보는 것은 불가능합니다. 따라서 일정 수의 샘플(표본)을 뽑아서 보는 표본감사를 원칙으로 합니다. 전수조사가 아니므로 약간의 왜곡표시는 적발하지 못할 수 있습니다.

5. 감사의견

감사의견에는 다음과 같은 네 가지 의견이 있습니다.

① 적정의견 : 재무제표가 중요성의 관점에서 재무보고체계에 따라 공정하게 작성되었다고 판단되는 경우

② 한정의견 : ⒜재무제표에 중요한 왜곡표시가 존재하나 전반적이지는 않으면 또는 ⒝중요한 감사 범위의 제한이 있었지만 전반적이지는 않은 경우

③ 부적정의견 : 재무제표에 중요하고 전반적인 왜곡표시가 존재하는 경우

④ 의견거절 : 중요하고 전반적인 영향을 미치는 감사 범위의 제한으로 인하여 감사의견을 표명할 만큼 충분한 근거를 가지지 못한 경우

여기서 한정의견, 부적정의견, 의견거절을 비적정 의견 또는 변형의견이라고 합니다. 언론에서는 비적정 의견이라는 표현을 자주 사용하나, 회계감사기준에 의한 공식적인 용어는 변형의견입니다. 공인회계사가 변형의견을 표명하는 경우는 다음 표로 정리할 수 있습니다.

어렵게 쓰여 있는 감사의견에 대한 정의를 쉽게 풀어 써보겠습니다.

• 상황1 : 적정의견

공인회계사가 양적으로도 충분하며, 질적으로는 적합한 감사증거를 모았습니다. 이를 통해 재무제표가 ‘중요성의 관점에서’ 올바르게 작성되었다고 결론을 내렸습니다. 즉 재무제표가 틀린 내용이 없거나, 틀린 내용이 약간 있더라도 그것이 중요하지 않다면 공인회계사는 적정의견을 표명합니다.

• 상황2 : 재무제표의 중요한 왜곡표시로 인한 한정의견 또는 부적정의견

재무제표에 중요한 왜곡표시가 있다는 뜻은 재무제표에 중요하게 틀린 내용이 있다는 뜻입니다. 즉 공인회계사가 감사증거를 충분히 수집하여 재무제표가 올바르게 작성되었는지 판단해보았는데, 중요한 왜곡표시의 존재로 인해 적정의견을 줄 수 없는 경우입니다. 중요하게 틀린 내용이 한두 개라면 재무제표가 전반적으로 틀린 것은 아니므로 공인회계사는 한정의견을 표명합니다. 만약 중요하게 틀린 내용이 여러 개여서 재무제표가 전반적으로 틀렸다면 부적정의견을 표명합니다. (주의 : 재무제표에 틀린 내용이 있지만 중요하지 않다면 전술했듯 적정의견이 부여됩니다.)

• 상황3 : 감사 범위의 제한으로 인한 한정의견 또는 의견거절

감사 범위에 제한이 있었다는 것은 공인회계사가 감사증거를 입수하지 못했다는 뜻입니다. 주로 회사가 자료를 제출하지 않은 경우죠. 자료를 확인하지 못했으므로 재무제표의 어떠한 항목이 올바른지 틀렸는지 확인조차 하지 못했음을 의미합니다. 만약 이렇게 감사증거를 수집하지 못해 올바른지 틀렸는지를 확인하지 못한 부분이 한두 개라면 한정의견을 표명합니다. 만약 감사증거를 수집하지 못하여 확인조차 할 수 없었던 부분이 여러 개라면 공인회계사는 감사의견을 표명하기를 거절합니다. 이를 의견거절이라 합니다. 감사증거를 입수하지 못해 회계사로서 한 게 없으므로 아예 감사의견을 줄 수 없다는 뜻입니다.

[문제] 외부회계감사를 실시하는 공인회계사가 감사의견을 형성함에 있어서 필요한 합리적 감사증거를 얻지 못해 재무제표 전체에 대한 의견표명이 불가능한 것으로 판단할 경우 어떤 감사의견을 제시해야 하는가?

① 한정의견

② 의견거절

③ 부적정의견

④ 감사범위가 제한된 사실을 명기한 적정의견

⑤ 감사하지 않은 재무제표임을 명기한 특별의견

[해설] 합리적 증거를 얻지 못하면 의견거절을 표명해야 한다. 한정의견과 부적정의견은 합리적 증거를 수집했으나 이상항목이 중요 또는 특히 중요할 때 표명한다.

정답 ②

6. 상장회사가 변형의견을 받은 경우

상장회사가 변형의견을 받으면 다음과 같은 제재가 가해집니다.

(1) 재무제표의 왜곡표시로 인한 한정의견 : 아무런 제재가 없습니다.

(2) 감사 범위의 제한으로 인한 한정의견 : 유가증권시장 종목은 관리종목에 지정되며, 코스닥 시장 종목은 상장폐지 사유입니다.

(3) 부적정의견 및 의견거절 : 유가증권시장 및 코스닥 시장 모두 상장폐지 사유입니다.

7. 분/반기 보고서에 대한 검토보고서

앞서 상장회사는 1년에 4번 보고서를 발행한다고 했습니다. 이 중 공인회계사가 ‘감사’를 수행하는 것은 12월 말을 기준으로 하는 ‘사업보고서’에 포함된 재무제표입니다. 그 외의 보고서, 그러니까 3월 말을 기준으로 하는 분기 보고서, 6월 말을 기준으로 하는 반기 보고서, 9월 말을 기준으로 하는 분기 보고서에 대해서는 ‘검토’를 수행합니다.

감사와 검토는 다릅니다. 쉽게 말해 감사는 아주 꼼꼼히 재무제표를 확인하는 것이며, 검토는 그보다는 덜 꼼꼼히(?) 재무제표를 확인하는 것입니다.

본래 재무보고는 연 1회 이뤄졌습니다. 즉 연말을 기준으로 발행되는 재무제표에 대해 공인회계사가 ‘감사’ 업무를 수행한 건데요. 재무보고가 연 1회 이뤄지면 재무정보이용자는 재무정보를 1년에 딱 한 번만 받아볼 수 있는 문제점이 있습니다. 그래서 정보의 수요가 많은 상장기업에 대해서는 3개월마다 재무정보를 공시하도록 한 것입니다. 그런데 3개월마다 강하게 감사를 받으면 너무 힘드니까, 분/반기 보고서에 대해서는 그보다는 여유 있는 검토를 받도록 한 것입니다.

앞서 회계감사는 재무제표에 대해 ‘높은 수준의 확신’을 제공한다고 말씀드렸습니다. 이에 반해 검토는 재무제표에 대해 ‘중간 수준의 확신’을 제공합니다.

8. 회계감사에 대한 오해

뉴스레터를 마무리하며 회계감사에 대한 대표적인 오해 두 가지를 짚어보겠습니다.

첫째, 적정의견을 받은 회사는 우량한 기업이냐?

→ 아닙니다. 적정의견은 회사의 재무제표가 회사의 재무상태와 경영성과를 중요성의 관점에서 올바르게 나타내고 있다는 뜻이지, 회사가 우량하다는 뜻이 아닙니다. 쉽게 말해 잘난 회사가 스스로 잘났다고 재무제표에 표시했으면 적정의견이 부여되는 것이고, 못난 회사가 스스로 못났다고 재무제표에 표시했어도 적정의견이 부여되는 것입니다. 공인회계사가 발행하는 감사보고서와 증권사의 애널리스트가 발행하는 주식 리포트는 그 성격이 완전히 다릅니다.

둘째, 적정의견 받는 기업이 99%인데 회계감사는 필요 없는 것 아니냐?

→ 맞습니다. 99%의 기업이 재무제표에 대해 적정의견을 받습니다. 그러나 이는 공인회계사가 재무제표의 틀린 부분을 잡아냈기 때문에 나오는 수치입니다. 공인회계사는 재무제표를 감사한 후에 곧바로 재무제표에 대해 의견을 주는 것이 아니라, 먼저 회사 경영진에게 “재무제표의 어디가 잘못되었으니 고치세요”라고 요구합니다. 이를 ‘수정 권고’라고 합니다. 대부분의 회사 경영진은 수정 권고를 받아들여 재무제표를 수정합니다. 수정을 통해 중요한 왜곡표시가 사라진 재무제표에 대해 공인회계사는 적정의견을 표명하는 것입니다. 공인회계사의 수정 권고를 끝까지 받아들이지 않아 결국 왜곡된 재무제표가 발행되는 일부 경우에 변형의견이 표명되는 겁니다.

(이때 공인회계사는 ‘어디를 고치라’고만 말하지, ‘어디를 얼마로 고쳐라’라고 정답을 말해주지는 않습니다. 쉽게 말해 공인회계사는 채점관이기 때문에, 시험을 보는 학생인 기업에 정답을 알려줘서는 안 되기 때문입니다. 정답이 무엇일지는 기업이 스스로 찾아내거나, 다른 회계사를 고용하여 제시해야 합니다.)